Contenzioso Tributario

La disciplina delle spese processuali non occupa una posizione periferica rispetto alla tutela giurisdizionale. La distribuzione del costo economico del processo concorre, al contrario, a determinare l’effettività della tutela, perché stabilisce quale soggetto debba sopportare le conseguenze patrimoniali dell’attivazione del giudizio e, soprattutto, entro quali limiti l’esito favorevole della controversia possa essere neutralizzato dalla permanenza dei costi sostenuti per conseguirlo. È precisamente in questa prospettiva che assume rilievo sistematico l’Ordinanza della Corte Suprema di Cassazione Sezione Tributaria n. 24656/2026 pubblicata il 15/08/2026, la quale riconduce la compensazione delle spese alla sua natura di eccezione qualificata rispetto al criterio della soccombenza e, correlativamente, attribuisce alla motivazione una funzione costitutiva della legittimità della deroga.

Il punto merita di essere collocato oltre la dimensione apparentemente tecnica della liquidazione delle spese. Se il processo è uno strumento attraverso il quale l'ordinamento assicura la verifica giurisdizionale della legittimità di una pretesa, il costo necessario per ottenere tale verifica non è economicamente neutrale. Una parte che consegue pienamente il risultato processuale perseguito ma rimane definitivamente gravata delle spese necessarie per raggiungerlo sperimenta una divaricazione fra successo giuridico e risultato economico. La pronuncia favorevole conserva intatta la propria efficacia formale, ma la tutela che ne deriva risulta patrimonialmente ridotta. La regolazione delle spese diventa così uno dei luoghi nei quali si misura la distanza possibile tra riconoscimento del diritto ed effettività del suo esercizio.

L’articolo 15, comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, come richiamato dall’ordinanza, assume in questa architettura una funzione particolarmente rigorosa. La compensazione totale o parziale non costituisce un’alternativa ordinaria alla condanna secondo soccombenza: essa è consentita in presenza di soccombenza reciproca oppure quando ricorrano gravi ed eccezionali ragioni, da motivare espressamente. La scelta lessicale del legislatore costruisce pertanto una sequenza normativa precisa. Non è sufficiente l’esistenza di una ragione; la ragione deve possedere una particolare intensità. Non è sufficiente che essa sia percepita dall’organo giudicante; deve essere resa conoscibile attraverso la motivazione. E non basta, infine, una motivazione nominale: occorre che quanto indicato sia riconducibile alle caratteristiche concrete della controversia.

Ne deriva una distinzione essenziale tra discrezionalità e libertà decisionale. Il potere di compensare presuppone certamente una valutazione giudiziale, ma la valutazione opera all’interno di un perimetro normativamente conformato. Le “gravi ed eccezionali ragioni” rappresentano infatti una clausola elastica, non una clausola vuota. L’elasticità permette di adattare la disciplina alla variabilità delle controversie; non autorizza a sottrarre la decisione al controllo sulla sussistenza dei presupposti della deroga. Una formula come “giusti motivi”, proprio perché non consente di comprendere quale circostanza abbia reso inadeguata la regola generale, finisce per trasformare una potestà valutativa delimitata in un potere sostanzialmente indeterminato. È questo passaggio, più ancora della singola questione processuale, a conferire alla decisione una portata sistemica.

La motivazione svolge allora almeno due funzioni contemporanee. La prima è una funzione di trasparenza: rende intelligibile il percorso che conduce dalla regola alla sua eccezione. La seconda è una funzione di controllo: permette di verificare se la circostanza valorizzata possieda realmente i requisiti richiesti dall’ordinamento. L’ordinanza n. 24656/2026 precisa infatti che le ragioni della compensazione devono riferirsi a circostanze o aspetti specifici della controversia e non possono essere illogiche o erronee; in caso contrario emerge un vizio suscettibile di sindacato in sede di legittimità. La motivazione, dunque, non completa semplicemente una decisione già giuridicamente formata: costituisce il dispositivo attraverso il quale l’eccezione diviene verificabile e, proprio perché verificabile, compatibile con il sistema.

Questa impostazione consente di leggere in modo più preciso anche il rapporto fra principio di soccombenza e proporzionalità. La regola per cui il costo processuale segue normalmente l’esito della lite non opera come automatismo punitivo nei confronti di chi perde. La sua funzione è piuttosto quella di riallineare il risultato economico del processo al risultato giuridico, evitando che il soggetto vittorioso debba sostenere definitivamente il costo necessario a ottenere il riconoscimento della propria posizione. La compensazione interviene quando circostanze qualificate rendono quel riallineamento non appropriato. Per questo la stessa ordinanza ammette la rilevanza, tra l’altro, della condotta processuale e di fattori esterni non controllabili capaci di rendere, nel caso concreto, contrario al principio di proporzionalità il ricorso integrale alla soccombenza.

Qui emerge una deviazione argomentativa particolarmente significativa. Il problema delle spese può essere osservato non soltanto dal punto di vista della controversia già conclusa, ma anche ex ante, come componente degli incentivi che precedono l’instaurazione e la prosecuzione del giudizio. Ogni sistema di allocazione dei costi modifica, almeno marginalmente, il calcolo economico connesso alla decisione di agire, resistere, proseguire oppure definire una controversia. Se la parte che formula o mantiene una pretesa infondata può ragionevolmente attendersi che, anche in caso di soccombenza integrale, ciascuno sopporti i propri costi, una porzione del rischio economico della decisione processuale viene trasferita sulla controparte. La compensazione perde allora la natura di correttivo eccezionale e può produrre un effetto di attenuazione della responsabilizzazione processuale.

La questione diventa ancora più sensibile quando le parti non dispongono della medesima capacità di assorbire i costi del contenzioso. Non occorre introdurre nel giudizio sulle spese una valutazione astratta della forza economica dei litiganti per cogliere il fenomeno. È sufficiente osservare che la prevedibilità delle conseguenze economiche della soccombenza concorre alla qualità delle decisioni assunte prima e durante il processo. Un regime nel quale l’eccezione sia applicata mediante formule generiche rende meno calcolabile il costo effettivo della tutela e separa l’allocazione delle spese dall’esito sostanziale della controversia. Al contrario, un regime nel quale ogni deviazione dalla soccombenza debba trovare una giustificazione qualificata rende il costo processuale maggiormente incorporabile nelle valutazioni preventive.

L’ordinanza individua, inoltre, un perimetro sostanziale della nozione di eccezionalità. Il provvedimento richiama l’assoluta novità della questione, il mutamento della giurisprudenza rispetto a questioni dirimenti e le sopravvenienze capaci di determinare una situazione di assoluta incertezza avente gravità comparabile o superiore alle fattispecie normativamente considerate. Il dato teoricamente rilevante è che l’incertezza giuridica può giustificare una redistribuzione del rischio processuale soltanto quando superi la fisiologica opinabilità propria dell’interpretazione. Se bastasse la mera complessità della controversia, pressoché ogni giudizio non elementare potrebbe essere sottratto alla regola generale.

Si comprende così perché formule linguisticamente più elaborate non siano necessariamente motivazioni giuridicamente più solide. Definire una controversia “complessa” non chiarisce ancora quale fattore abbia prodotto un’incertezza eccezionale; richiamare genericamente lo “svolgimento della vicenda” non identifica il nesso tra le caratteristiche del processo e la necessità della compensazione. Il materiale di supporto allegato coglie proprio questa ricaduta, evidenziando come espressioni quali “giusti motivi” o il generico richiamo alla complessità possano tradursi in mere formule di stile anziché nell’esplicitazione delle condizioni richieste dalla disciplina. Il problema, quindi, non è la quantità di parole utilizzate, ma la densità giustificativa della motivazione.

Da questa prospettiva emerge anche una conseguenza sul significato della prevedibilità giudiziaria. La prevedibilità non richiede che la decisione sulle spese sia meccanica; richiede che la deviazione dalla regola sia riconducibile a criteri conoscibili e controllabili. Una compensazione realmente motivata produce informazione. Consente di comprendere quali circostanze abbiano assunto rilevanza e, attraverso l’accumulazione delle decisioni, contribuisce alla formazione di parametri applicativi sufficientemente stabili. Una compensazione affidata a formule stereotipate produce invece opacità: non permette di distinguere il caso realmente eccezionale dalla semplice preferenza per una distribuzione neutrale dei costi.

Il principio assume quindi una dimensione operativa che supera la fase conclusiva del giudizio. La possibile imputazione delle spese secondo soccombenza entra nella valutazione della sostenibilità della controversia, nella selezione delle questioni effettivamente meritevoli di prosecuzione e nella stima del rischio connesso alle diverse alternative processuali. Il costo atteso della lite non coincide più soltanto con le risorse necessarie a sostenerla, ma incorpora anche la probabilità di dover sopportare le conseguenze economiche di una posizione che non trovi accoglimento. Parallelamente, chi dispone di una posizione giuridica fondata può valutare la tutela senza assumere come fisiologico che una vittoria integrale lasci comunque definitivamente a proprio carico l’intero costo sostenuto per ottenerla.

La stessa motivazione della compensazione diviene, per questa via, un’informazione economicamente rilevante. Quando il provvedimento identifica una reale novità normativa, una sopravvenienza o un mutamento interpretativo, segnala che il rischio della controversia non era integralmente riconducibile alla scelta processuale delle parti. Quando tali elementi non esistono, l’applicazione della soccombenza preserva invece il collegamento fra decisione di coltivare la lite ed esposizione alle sue conseguenze economiche. È una distinzione importante perché impedisce di assimilare situazioni profondamente diverse: il contenzioso generato da autentica incertezza del sistema e quello nel quale l’incertezza costituisce soltanto la fisiologica possibilità di ottenere una decisione favorevole.

Ne discende un effetto organizzativo indiretto. Quanto più la regola della soccombenza è effettiva e la compensazione è circoscritta a ipotesi verificabili, tanto più la valutazione preventiva della controversia deve includere non soltanto la possibilità astratta di sostenere una tesi, ma anche la sua consistenza alla luce dell’ordinamento applicabile. Il materiale di supporto sottolinea proprio il possibile effetto della rigorosa applicazione del criterio sulla valutazione circa la prosecuzione del giudizio. In termini più generali, il regime delle spese diviene così uno strumento di selezione qualitativa del contenzioso: non impedisce l’accesso alla giurisdizione, ma rende economicamente percepibile la responsabilità associata alla scelta di mantenere una posizione processuale.

Anche la gestione del rischio cambia. L’esistenza di una prassi di compensazione non può essere trattata come variabile stabile se il dato normativo subordina la deroga a condizioni eccezionali. Nei modelli di valutazione preventiva occorre pertanto distinguere il rischio sostanziale, relativo all’esito della questione controversa, dal rischio processuale connesso all’allocazione dei costi. L’ordinanza n. 24656/2026 rafforza la necessità di non considerare quest’ultimo automaticamente neutralizzato dalla possibilità della compensazione. La compensazione, infatti, non costituisce una zona di libera equità destinata a correggere ogni conseguenza ritenuta severa della soccombenza: richiede un fondamento riconoscibile, espresso e coerente con la gravità dell’eccezione.

La ricaduta più ampia riguarda infine il rapporto fra effettività della tutela e responsabilità processuale. Le due esigenze non sono antagoniste. Una disciplina delle spese prevedibile protegge chi deve ricorrere al giudizio per ottenere il riconoscimento della propria posizione e, simultaneamente, incentiva una più accurata valutazione delle pretese destinate a essere sottoposte al controllo giurisdizionale. La motivazione qualificata della compensazione è il punto di equilibrio tra questi due versanti: impedisce che la soccombenza degeneri in automatismo insensibile alle anomalie della controversia, ma impedisce anche che l’eccezione diventi una regola informale capace di trasferire sistematicamente una parte del costo della lite sul soggetto vittorioso.

In questa chiave, l’Ordinanza della Corte di Cassazione n. 24656/2026 non riguarda soltanto il modo in cui devono essere scritte poche righe sulle spese. Essa riafferma una relazione più profonda fra potere decisorio, motivazione e allocazione del rischio economico del processo. La formula generica non è insufficiente perché linguisticamente povera, ma perché interrompe quella relazione: rende invisibile la ragione della deroga e sottrae la distribuzione dei costi alla possibilità di controllo. Il principio di soccombenza recupera così la propria funzione non come sanzione per aver perso una controversia, bensì come criterio ordinario di imputazione del costo della tutela; la compensazione conserva la propria indispensabile flessibilità, ma soltanto quando l’eccezione sappia spiegare, con ragioni concrete e verificabili, perché nel singolo giudizio la regola non possa operare.

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Autore: Avv. Francesco Cervellino